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Le spese di rappresentanza (nuova disciplina)

Il DM sulle spese di rappresentanza di imminente pubblicazione sulla G.U. apporta sostanziali modifiche all’art. 108 del Tuir mirando nel suo intento a dare una precisa collocazione ed identificazione alle spese di rappresentanza che nella previgente normativa risultavano non sempre facilmente riconoscibili. Qui di seguito vogliamo entrare nel merito dei singoli punti del decreto analizzandone brevemente le novità introdotte.

Inerenza e gratuità dei costi (art. 1 comma 1)

Il DM individua come spese di rappresentanza quelle spese che rispettano i requisiti di inerenza e congruità, considerando come inerenti tutte quelle erogazioni effettuate a titolo gratuito di beni e servizi offerti per scopi promozionali o di pubbliche relazioni in grado ragionevolmente di perseguire obiettivi di ricavo, anche potenziali, ed in linea con le pratiche commerciali del settore.
Elementi essenziali quindi sono la gratuità, l’obiettiva capacità (anche potenziale) di generare ricavi e la coerenza con gli usi e le pratiche del settore commerciale in cui l’azienda si trova ad operare e competere.
Le spese devono essere effettivamente sostenute e ben documentate.
Classificazione delle spese di rappresentanza (art. 1 comma 2)
Il comma 1 del DM identifica come spese di rappresentanza le seguenti voci di costo:
a) le spese per viaggi turistici in occasione dei quali siano programmate e in concreto svolte significative attività promozionali dei beni o dei servizi la cui produzione o il cui scambio costituisce oggetto dell’attività caratteristica dell’impresa;
b) le spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione di ricorrenze aziendali o di festività nazionali o religiose;
c) le spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione dell’inaugurazione di nuove sedi, uffici o stabilimenti dell’impresa;
d) le spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione di mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa;
e) ogni altra spesa per beni e servizi distribuiti o erogati gratuitamente, ivi inclusi i contributi erogati gratuitamente per convegni, seminari e manifestazioni simili il cui sostenimento risponda ai criteri di inerenza previsti dal decreto.
La lettera e) dell’elenco costituisce una voce residuale ove trovano collazione tutte quelle erogazioni gratuite di beni o servizi effettuate in frangenti diversi da quelli elencati dai punti precedenti ma che comunque possano essere qualificate come idonee, anche potenzialmente, ad assicurare benefici all’impresa in termini promozionali o relazionali (es. buoni rapporti con amministrazioni locali, enti, sindacati, uffici finanziari, ecc.).

Spese di pubblicità e propaganda e spese di rappresentanza

Visto che obiettivo principale del DM è stato quello di identificare chiaramente quali siano le voci di costo classificabili come spese di rappresentanza, sembra opportuno chiarire la differenza di trattamento fiscale che si ha tra spese di pubblicità e propaganda e spese di rappresentanza.

Come si nota dal prospetto anche il nuovo DM considera come totalmente deducibili le spese relative a beni distribuiti gratuitamente di valore unitario inferiore a 50 euro (questo limite è stato innalzato dal precedente fissato a 25,82 euro).
Decade per le spese di rappresentanza la deducibilità limitata ad 1/3 del loro ammontare per 5 quote costanti da suddividersi nell’esercizio di sostenimento e nei quattro successivi.

Deducibilità fiscale (art. 1 comma 2)

Le spese che sono state elencate al punto precedente possono essere dedotte dal reddito d’impresa nell’anno di sostenimento proporzionalmente al volume dei ricavi dell’attività caratteristica dell’impresa secondo il seguente schema:

Per quanto riguarda la corretta identificazione del volume dei ricavi e proventi da prendere in considerazione per determinazione della base imponibile sulla quale determinare il costo deducibile appare sensato fare riferimento alla somma dei ricavi e proventi indicati alle voci A1 e A5 del Conto Economico.

Imprese di nuova costituzione start-up (art. 1 comma 3)

Le imprese di nuova costituzione, che non sono in grado nei primi anni di attività di conseguire ricavi, possono differire la deduzione delle spese di rappresentanza nel periodo d’imposta dove vengono conseguiti i primi ricavi ed in quello successivo purché vengano rispettate le percentuali di deducibilità previste nel capitolo precedente.
Di conseguenza un’impresa che viene costituita nel 2009 che conseguirà i suoi primi ricavi nel 2011 potrà dedurre i costi delle spese di rappresentanza sostenuti nel biennio 2009/2010 negli anni 2011 e nel 2012 ovviamente rispettando i limiti di deducibilità previsti dal decreto.

Spese inferiori a 50 euro (art. 1 comma 4)

Come già anticipato in precedenza, il nuovo DM considera le spese sostenute per i beni distribuiti gratuitamente di costo inferiore ad euro 50 come completamente deducibili. Tali costi inoltre non interferiscono nel monte spese da considerare ai fini del calcolo del costo deducibile indicato al comma 2 del presente DM.
Voci di costo che non fanno parte nelle spese di rappresentanza (art. 1 comma 5)
Non rientrano nelle spese di rappresentanza e quindi sono integralmente deducibili nell’anno di sostenimento le seguenti spese:

• le spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute per ospitare clienti, anche potenziali, in occasione di mostre, fiere, esposizioni ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa o in occasione di visite a sedi, stabilimenti o unità produttive dell’impresa.
• Per le imprese la cui attività caratteristica consiste nell’organizzazione di manifestazioni fieristiche e altri eventi simili, non costituiscono spese di rappresentanza e non sono, pertanto, soggette ai limiti previsti dal presente decreto, le spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute per ospitare clienti, anche potenziali, sostenute nell’ambito di iniziative finalizzate alla promozione di specifiche manifestazioni espositive o altri eventi simili.
• Non sono soggette altresì ai predetti limiti le spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute direttamente dall’imprenditore individuale in occasione di trasferte effettuate per la partecipazione a mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono esposti beni e servizi prodotti dall’impresa o attinenti all’attività caratteristica della stessa.

La deducibilità di questo tipo di spese o erogazioni è comunque subordinata alla tenuta di una apposita documentazione da dove risultino anche:

• le generalità dei soggetti ospitati
• la durata e il luogo di svolgimento della manifestazione
• la natura dei costi sostenuti.

In merito alle spese di vitto ed alloggio è necessario richiamare la recente modifica all’art. 109 del Tuir che prevede a partire dall’1.1.2009 una parziale deducibilità fiscale pari al 75% del loro importo.

Controlli Agenzia delle Entrate (art. 1 comma 6)

Al fine di garantire una efficace attività di controllo e accertamento da parte dell’amministrazione finanziaria soprattutto in merito alle erogazioni e alle spese indicate al comma 5, la deducibilità delle medesime è subordinata al rispetto di precisa serie di oneri documentali.
L’ultimo periodo del predetto comma 5 stabilisce, infatti, che dalla documentazione relativa al sostenimento delle predette erogazioni e spese deve risultare anche la generalità dei soggetti ospitati, la durata e il luogo di svolgimento della manifestazione e la natura dei costi sostenuti.

Decorrenza dei termini (art. 1 comma 7)

Le novità introdotte dal DM in esame trovano decorrenza a partire dal periodo successivo a quello in corso al 31.12.2007, quindi per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, già a decorrere dal 2008.
Per le spese sostenute negli anni scorsi rimane in vigore la precedente normativa (cosiddetta “ratione temporis”).

Riflessi sulla normativa IVA

Relativamente alla normativa Iva non vi sono riflessi del DM dato che vige ancora quanto stabilito dall’art. 19-bis1) comma 1) lettera h) Dpr 633/1972 il quale prevede la completa indetraibilità dell’imposta sulle spese di rappresentanza con eccezion fatta per l’acquisto di beni di costo unitario inferiore a €. 25,82 per i quali rimane invariata la detraibilità.

Riflessi sulla normativa IRAP

Relativamente alla disciplina che regolamenta l’Irap, le spese di rappresentanza sostenute dalle società di capitali costituiscono costi completamente deducibili. Diverso appare invece il panorama relativo alle società di persone o agli imprenditori individuali che non hanno esercitato l’opzione per determinare l’imposta ai sensi dell’art. 5 del D.Lgs. 446/1997 e che devono imputare le spese di rappresentanza apportando le opportune riprese fiscali (1/3 in cinque anni).

Esclusione dalla normativa di alcune voci di spesa particolari

Ricordiamo che il DM modifica esclusivamente la disciplina delle spese di rappresentanza prevista dall’art. 108 del Tuir. Nessuna modifica è stata quindi apportata alle altre norme del nostro ordinamento.
Rimangono quindi indeducibili dal reddito di impresa, ad esempio, i costi sostenuti per l’acquisto di beni e servizi destinati, anche indirettamente, ai medici, veterinari e farmacisti sostenute allo scopo di agevolare la diffusione di specialità medicinali o di ogni altro prodotto ad uso farmaceutico (art. 2 c. 9 – L. 289 del 27/12/2002).
Così pure rimane invariata la disciplina delle spese di pubblicità fino ad un importo di 200 mila euro per la promozione dell’immagine o dei prodotti del soggetto erogante sostenute verso enti che svolgono attività sportiva dilettantistica (art. 90 c. 8 L. 289 del 27/12/2002).

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